土地增值税和营业税中甲供材料问题

关于土地增值税清算中甲供材税收问题的探讨

在对符合土地增值税清算条件的房地产企业开发的项目进行清算过程中，涉及房地产企业的土地成本、公建配套成本、开发间接费等各种成本费用的清理、归结及核算，本文拟就房地产企业的工程成本中甲供材涉税事项引发的相关税收问题进行探讨。

一、甲供材征税的税收政策依据

根据1994年版的《营业税暂行条例实施细则》（以下简称实施细则）第十八条规定纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。而2009年版的《实施细则》第十六条规定除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。而第七条规定是纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：

（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；

（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。因此我们从新旧营业税实施细则可以看出上述相关规定实质是一条反避税条款。从工程造价来讲，无论材料如何核算，工程总造价中都包含所有的材料价款。如果材料由施工单位购买，就并入营业额征收营业税，而换了一种方式，将本应由施工单位购买的工程材料转由建设单位购买，就不要并入营业额缴纳营业税，将导致国家税款的大量流失。材料的购买主体虽然发生了变化，但其经济实质和营业税的计税依据并没有发生相应变化，因此我们不能由于企业运作方式的变化而导致国家税款的流失。

二、甲供材征税范围确定

甲供材是指由基本建设单位提供原材料，交由施工方施工完成工程作业。由于1994年版的《实施细则》第十八条将设备包含在营业额内作为营业税计税依据，导致建筑工程中的设备存在既缴增值税又缴营业税的可能性，所以国家税务总局相继出台了国税发【2002】

117号文、财税【2003】

16号文和国税发【2006】

80号文，解决五类自产货物

（一）金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、

金属网架等产品；

（二）铝合金门窗；

（三）玻璃幕墙；

（四）机器设备、电子通讯设备；

（五）国家税务总局规定的其他自产货物（建筑防水材料）如何征收营业税的问题，从而避免了重复征税的弊端。2009年版的《实施细则》就是在此基础上明确了营业税征税范围不包括建设方提供的设备的价款，也明确了提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额，但前提条件是必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质。如果没有施工（安装）资质，就形成基本建设单位采购除设备以外的材料交由施工方施工完成工程作业的甲供材概念。（如图所示）

建设方采购所有材料建设方采购非设备的材料判断是否属于设备属于设备范围不征收营业税建设方采购非自产自销企业的材料

判断是否自产自销

建设方采购无施工资质企业的材料

判断是否具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质

分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额

甲供材（营业税征收范围）

三、甲供材征税金额的确定